Wielu polskich przedsiębiorców regularnie dokonuje transakcji, w ramach których nabywają towary i usługi od kontrahentów z zagranicy. Zdarza się, że z uwagi na specyfikę działania niektórych branż lub ze względów praktycznych, zapłata dokonywana jest w formie gotówkowej. Wybranie takiej formy zapłaty może mieć jednak istotne konsekwencje dla kosztów podatkowych polskiego kontrahenta.

W ostatnich miesiącach tematami szczególnego zainteresowania wśród polskich przedsiębiorców były m.in. zagadnienia związane ze stosowaniem w praktyce tzw. mechanizmu podzielonej płatności (split payment) oraz wykazu podatników VAT (tzw. biała lista). Przyczyną takiej szczególnej uwagi są głównie grożące przedsiębiorcom sankcje, które ustawodawca wprowadził za niestosowanie się do obowiązujących regulacji. W przypadku dokonania (wbrew przepisom) płatności na rachunek inny niż figurujący na białej liście lub nie-dokonania podzielonej płatności na tzw. rachunek VAT, podatnik może np. stracić prawo do ujęcia poniesionego wydatku w kosztach uzyskania przychodów (KUP).

W grudniu 2019 r. opublikowane zostały długo oczekiwane objaśnienia Ministerstwa Finansów (MF) dotyczące zasad korzystania z danych zawartych w Wykazie podatników VAT  oraz objaśnienia dotyczące stosowania obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności, które rozwiały przynajmniej część istniejących wątpliwości w powyższych tematach. Z ww. objaśnień MF, wynika m.in., że biała lista i split payment nie obejmują, co do zasady, płatności na rzecz zagranicznych przedsiębiorców (wyjątek to np. zagraniczny przedsiębiorca, który jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT). Powyższe nie oznacza jednak, że w przypadku płatności na rzecz zagranicznego przedsiębiorcy, która nie będzie podlegać pod regulacje split payment oraz białej listy, polski przedsiębiorca regulując swoje zobowiązanie może wybrać dowolną formę płatności, bez ryzyka podatkowego. Tutaj bowiem w niektórych przypadkach również można stracić prawo do ujęcia wydatku w KUP, o czym wielu przedsiębiorców niestety nie zawsze pamięta. 

Czy przedsiębiorca w ogóle ma prawo zapłacić innemu przedsiębiorcy gotówką?

Odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca z zastrzeżeniem, iż należy pamiętać o obowiązujących limitach kwotowych w tym zakresie. Ustawodawca istotnie ograniczył bowiem prawo przedsiębiorców do dokonywania płatności gotówkowych. Kwestię tą reguluje obecnie ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, która wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji (bez względu na liczbę wynikających z niej płatności), przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty (w przypadku płatności w innych walutach).

Przedsiębiorcy planując swoje przyszłe działania powinni również pamiętać, że w planach MF poważnie rozważane jest zmniejszenie limitu płatności gotówkowych z obecnych 15 000 zł do 8 000 zł, co jeszcze bardziej (niż obecnie) zmniejszy przestrzeń dla  płatności gotówkowych  pomiędzy przedsiębiorcami.

Zapłata gotówką w przypadku transakcji przekraczającej 15 000 zł, a ujęcie w KUP?

Przedsiębiorcy, którzy zignorują ograniczenie dotyczące limitu płatności gotówkowych muszą liczyć się z negatywnymi skutkami swoich działań, m.in. na gruncie podatku dochodowego. W art. 22p ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wyraźnie wskazuje, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawie Prawo przedsiębiorców, została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Podobne ograniczenie odnośnie zaliczenia do KUP odnajdziemy również w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15d ust. 1 pkt 1).

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku każdej transakcji pomiędzy przedsiębiorcami o wartości przekraczającej 15 000 zł (jeśli zamierzamy zaliczyć wydatek do KUP), istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego. Przy czym naruszenie ww. obowiązku w części (np. zapłata 50% kwoty wynikającej z transakcji gotówką i w 50% przelewem), oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Warto też pamiętać, że przepisy nie wyłączają z KUP jedynie nadwyżki płatności ponad wartość 15 000 zł, lecz każdą płatność (bez względu na jej wartość – kwotę) dokonaną z pominięciem rachunku bankowego, jeżeli będzie ona dokonywana w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł.

Przykładowo: jeżeli cała transakcja opiewa na kwotę 20 000 zł, ale zostanie podzielona na dwie odrębne płatności gotówkowe (po 10 000 zł każda) nie zmienia to faktu, że w takim przypadku całość kwoty transakcji (20 000 zł) nie będzie stanowić dla podatnika KUP.

Przypomnieć należy, że brak możliwości zaliczenia do KUP ze względu na dokonywanie płatności w formie gotówkowej, dotyczy tylko transakcji pomiędzy przedsiębiorcami. Nie dotyczy natomiast transakcji, w których jedną ze stron jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Z przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców (art. 19 pkt 1) wynika bowiem, że obowiązek bezgotówkowego dokonywania i przyjmowania płatności ma zastosowanie jedynie do przedsiębiorców. Przy czym przedsiębiorca jest zdefiniowany w przedmiotowej ustawie jako osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się też wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Przykładowo: jeżeli przedsiębiorca nabędzie od osoby fizycznej samochód za cenę 25 000 zł i ureguluje należność z tego tytułu w całości gotówką, ograniczenie w zaliczeniu wydatku do KUP (z uwagi na dokonanie płatności gotówkowej) nie będzie miało zastosowania.

Co z transakcjami przeprowadzanymi z kontrahentami zagranicznymi?

Wyobraźmy sobie, że polski przedsiębiorca zamierza udać się za granicę (np. do Niemiec lub Francji), aby znaleźć i nabyć w okazyjnej cenie odpowiedni egzemplarz samochodu, który zamierza następnie w Polsce odsprzedać swojemu klientowi, ewentualnie nabyć dla siebie (jako środek trwały w firmie). Po dłuższych poszukiwaniach znajduje interesujący pojazd u zagranicznego przedsiębiorcy w stosunkowo okazyjnej cenie (załóżmy, że równowartość ceny nabycia wynosi np. 50 000 zł). Po dokonaniu oględzin pojazdu, proponuje sprzedawcy finalizację transakcji. Ponieważ kontrahenci spotykają się pierwszy raz i nie mają do siebie wystarczającego zaufania, żadna ze stron nie chce ryzykować: sprzedawca wydania towaru bez otrzymania zapłaty, nabywca dokonania zapłaty przelewem bez otrzymania towaru. Przekazanie gotówki bezpośrednio przy wydaniu pojazdu wydaje się więc kontrahentom opcją optymalną. Pojawia się jednak zasadnicze pytanie, czy w takim przypadku polski przedsiębiorca będzie miał prawo do ujęcia wydatku w KUP?

Polskie przepisy mogą być w powyższym zakresie nieco mylące. W art. 1 Prawa przedsiębiorców (tutaj określono kwotę limitu transakcji gotówkowych), ustawodawca określił zasady podejmowania, wykonywania i zakończenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym prawa i obowiązki przedsiębiorców oraz zadania organów władzy publicznej w tym zakresie. Ponieważ ustawa wspomina o terytorium Polski, część przedsiębiorców może błędnie założyć, że przepisy ustawy nie obowiązują np. w przypadku transakcji zawartej w Niemczech z przedsiębiorcą niemieckim, nieprowadzącym żadnej działalności gospodarczej na terytorium Polski. Takie założenie, mając na względzie obowiązujące przepisy oraz przede wszystkim interpretację tych przepisów przez organy podatkowe należy jednak ocenić jako niezwykle ryzykowne podatkowo, o czym poniżej.

Przykładowo w piśmie Ministerstwa Finansów, z dnia 8 lutego 2017 r. (znak: DD6.054.4.2017) stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską nr 9278 czytamy m.in.

Nie można się zgodzić ze stanowiskiem Pana Posła, zgodnie z którym ustawa o swobodzie działalności gospodarczej „definiuje jedynie pojęcie oraz status przedsiębiorców działających w Polsce”. Wprawdzie ustawa nie nakłada obowiązków na przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą poza terytorium RP, nie oznacza to jednak, że pojęcie przedsiębiorcy w rozumieniu omawianej ustawy ogranicza się wyłącznie do przedsiębiorców wykonujących działalność w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, zasadnym jest, aby dokonywanie płatności przez przedsiębiorcę wykonującego działalność gospodarczą na terytorium RP z przedsiębiorcą zagranicznym odbywało się w oparciu o przepis art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (…).

Zastrzec należy, że cytowane powyżej stanowisko bezpośrednio odnosiło się do przepisów nieobowiązującej już ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która została zastąpiona przez aktualnie obowiązującą ustawę – Prawo przedsiębiorców. Nie wydaje się jednak, aby fiskus od czasu opublikowania ww. pism zmienił zdanie co do meritum rozpatrywanej kwestii (czy limit płatności gotówkowych obowiązuje także w przypadku płatności na rzecz przedsiębiorców zagranicznych).

O niekorzystnym dla podatników stanowisku fiskusa przekonał się m.in. przedsiębiorca, który nabył środek trwały (samochód) od firmy niemieckiej, posiadającej nr NIP za kwotę 5 500 euro (23 874,95 zł). Firma, od której przedsiębiorca zdecydował się zakupić samochód, nie widziała przeszkód, żeby transakcja odbyła się gotówkowo. Przedsiębiorca postanowił zwrócić się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z zapytaniem, czy zakup przedmiotowego samochodu może amortyzować i ująć w kosztach prowadzenia działalności (w podatkowej księdze przychodów i rozchodów). W udzielonej odpowiedzi (interpretacja indywidualna z dnia 30.12.2019 r., znak 0115-KDIT3.4011.356.2019.3.DR) Dyrektor KIS nie miał wątpliwości, że transakcja kupna samochodu, którego dotyczyło pytanie, była przeprowadzona pomiędzy przedsiębiorcami, co oznacza, że płatność winna być dokonana za pośrednictwem rachunku płatniczego. Wobec powyższego wskazał:

Zatem Wnioskodawca, który dokonał zakupu samochodu poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej o wartości przewyższającej 15 000 zł, uiszczając należność w formie gotówkowej, z pominięciem rachunku bankowego, nie będzie mógł wydatku z tego tytułu ująć w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów ani też zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodu.

Podobnie niekorzystne dla podatników stanowisko Dyrektor KIS zajął m.in. w interpretacji indywidualnej z  dnia 20 czerwca 2017 r. (znak 0112-KDIL5.4010.58.2017.1.ŁM):

(…) Dlatego też biorąc pod uwagę literalną treść przedmiotowych regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15d ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2019 r. – przyp. red.) oraz ustawie o swobodzie działalności gospodarczej (aktualnie ustawie Prawo przedsiębiorców – przyp. red.), brak w nich zapisów wskazujących na ograniczenie jej stosowania do transakcji zawartych z przedsiębiorcami, którzy prowadzą działalność jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż takiego wyłączenia przedmiotowe przepisy nie zawierają (…).

(…) Wnioskodawca będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kosztów wynikających z transakcji, których stroną jest przedsiębiorca zagraniczny, których jednorazowa wartość przekracza równowartość 15 000 zł i płatność nie zostanie uregulowana za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Z powyższych interpretacji wynika, że przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą na terytorium Polski, planujący dokonanie płatności na rzecz zagranicznego przedsiębiorcy w kwocie przekraczającej w stosunku do jednorazowej transakcji 15 000 zł (lub równowartość tej kwoty w innej walucie), bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, aby uniknąć problemów z fiskusem musi pamiętać, o ograniczeniach dotyczących rozliczania KUP. Z uwagi na powyższe, w niektórych przypadkach nabycie towaru lub usługi za granicą w okazyjnej cenie, uwarunkowanej jednakże koniecznością zapłaty gotówkowej, może okazać się w praktyce złudną oszczędnością. Warto zatem w przypadku bardziej znaczących kwotowo zakupów (powyżej 15 000 zł) przekalkulować, czy korzystniejsze z ekonomicznego punktu widzenia nie będzie finalnie nabycie towaru/usługi od kontrahenta, który co prawda sprzedaje drożej, ale zgodzi się na zapłatę należności za pośrednictwem rachunku bankowego, co pozwoli na ujęcie wydatku w KUP.

Co ważne, oczekiwanie na wpływ środków od polskiego nabywcy na rachunek bankowy zagranicznego przedsiębiorcy wcale nie musi trwać długo, w ofercie polskich banków z powodzeniem możemy znaleźć rozwiązania umożliwiające klientom dokonywanie natychmiastowych przelewów zagranicznych. Powyższe, w połączeniu z coraz bardziej powszechną bankowością mobilną (np. w telefonie komórkowym), daje możliwość niemal natychmiastowego regulowania zobowiązań, co może stanowić dobrą alternatywę dla płatności gotówkowych.